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Dr. CP Leandro Plano (Mat. 17256)
Integrante de la Comisión Laboral Previsional
RESUMEN
A lo largo del año 2021 se aprobaron normas que cambiaron rotundamente el mecanismo de liquidación del régimen de retención del impuesto a las ganancias para empleados en relación de dependencia, jubilados y pensionados, es decir, del impuesto de Cuarta Categoría.
Se denomina Ganancia de Cuarta Categoría a las ganancias obtenidas por el trabajo personal en relación de dependencia, jubilaciones, pensiones y desempeño de cargos públicos, enumeradas en el Art. 82 de la LIG T.O. 2019.
El conjunto de leyes, decretos y resoluciones, que significan importantes modificaciones para la determinación del impuesto proveniente de la cuarta categoría, son las que se enumeran a continuación:
Repasando las modificaciones introducidas por la ley 27.617 y las normativas posteriores, tenemos los siguientes temas:
En el presente trabajo se analizan estos puntos, con el fin de determinar cómo se debe liquidar el impuesto de cuarta categoría para el período fiscal 2021, identificar la complejidad derivada de esta tarea, y de esta forma elaborar una propuesta superadora orientadas a simplificar este tema.
Del análisis efectuado, durante el año 2021 surgieron distintos grupos de contribuyentes clasificados de acuerdo con montos y promedios, que fueron entrando en vigencia en distintos momentos dentro del mismo ejercicio fiscal, obligando a practicar liquidaciones complementarias para ajustar sumas ya retenidas, entorpeciendo el procedimiento de cálculo y agregando mayor incertidumbre para los propios contribuyentes. Recomiendo que cada año, antes de aprobarse el Presupuesto Nacional, se tenga en cuenta la proyección del ingreso por este concepto, y de ser necesario, que las reformas y adecuaciones pertinentes se estudien y se sancionen con anterioridad, respetando de este modo, el carácter anual del tributo.
Lejos y olvidado queda el pensamiento de cada gobernante de turno, al expresar su intención de agilizar y simplificar el sistema tributario argentino. Palabras que se lleva el viento cuando aparecen nuevas normas que tienen el efecto contrario, ya que añaden incertidumbre a la situación del contribuyente y dificultan la labor del profesional en ciencias económicas.
Debemos remontarnos a principios de este año 2021 -un pasado no muy lejano-, con la sanción de la ley N° 27.617 publicada recién el 21/04/2021 en el Boletín Oficial. Esta norma implicó cambios rotundos en el mecanismo de liquidación del régimen de retención del impuesto a las ganancias para empleados en relación de dependencia, jubilados y/o pensionados. Indirectamente se crearon tres grupos de sujetos de este impuesto, de los cuales, dos de ellos pasaron a tener una mecánica de liquidación mensual e independiente. Asimismo, se incorporó el concepto de “remuneración y/o haber bruto mensual” lo que resulta novedoso para este impuesto, porque desde siempre estuvo incluido dentro del concepto de “Ganancia Bruta”. Se debe prestar especial atención a este nuevo concepto, ya que constituye la clave del nuevo mecanismo de liquidación para estos dos nuevos grupos ficticios, a quienes se aplica la nueva Deducción Especial Incrementada Adicional (DEIA).
En el presente trabajo se analizarán las modificaciones introducidas por la propia Ley N° 27.617, el DR N° 336/21, la RG AFIP N° 5008/21 y posteriores, con el fin de determinar cómo se debe liquidar el impuesto de cuarta categoría para el período fiscal 2021, identificar la complejidad derivada de esta tarea, y de esta forma elaborar una propuesta superadora orientadas a simplificar este tema.
2. EL IMPUESTO A LAS GANANCIAS Y LA RENTA DE CUARTA CATEGORÍA
Para analizar el tema, es necesario efectuar un breve recordatorio sobre las características de este impuesto. En general, se denomina impuesto a las ganancias a aquél que grava las rentas obtenidas por determinados sujetos. En nuestro país, está regulado por la Ley N° 20.628 T.O. año 2019 y su decreto reglamentario. De acuerdo con esta normativa, se encuentran alcanzadas todas las ganancias obtenidas por personas humanas, jurídicas o demás sujetos incluidos en ella. Se calcula y paga anualmente: en el caso de las personas humanas el ejercicio fiscal coincide con el año calendario, mientras que para las personas jurídicas se aplica el ejercicio contable.
Se entiende por ganancia a ([i]):
Estas ganancias se clasifican en cuatro categorías, según su origen ([ii]):
a) Del desempeño de cargos públicos nacionales, provinciales, municipales y de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, sin excepción, incluidos los cargos electivos de los Poderes Ejecutivos y Legislativos….
b) Del trabajo personal ejecutado en relación de dependencia.
c) De las jubilaciones, pensiones, retiros o subsidios de cualquier especie en cuanto tengan su origen en el trabajo personal y en la medida que hayan estado sujeto al pago del impuesto, de los consejeros de las sociedades cooperativas y de las asignaciones mensuales y vitalicias reconocidas a presidentes y vicepresidentes de la Nación dispuestas por la ley 24.018.
d) De los beneficios netos de aportes no deducibles, derivados del cumplimiento de los requisitos de los planes de seguro de retiro privados administrados por entidades sujetas al control de la SUPERINTENDENCIA DE SEGUROS DE LA NACIÓN, en cuanto tengan su origen en el trabajo personal.
e) De los servicios personales prestados por los socios de las sociedades cooperativas mencionadas en la última parte del inciso g) del artículo 48, que trabajen personalmente en la explotación, inclusive el retorno percibido por aquéllos.
f) Del ejercicio de profesiones liberales u oficios y de funciones de albacea, síndico, mandatario, gestor de negocios, director de sociedades anónimas y fiduciario.
También se consideran ganancias de esta categoría las sumas asignadas, conforme lo previsto en el inciso i) del artículo 91, a los socios administradores de las sociedades de responsabilidad limitada, en comandita simple y en comandita por acciones.
g) Los derivados de las actividades de corredor, viajante de comercio y despachante de aduana.
Sin perjuicio de las demás disposiciones de esta ley, para quienes se desempeñen en cargos directivos y ejecutivos de empresas públicas y privadas, según lo establezca la reglamentación quedan incluidas en este artículo las sumas que se generen exclusivamente con motivo de su desvinculación laboral, cualquiera fuere su denominación, que excedan los montos indemnizatorios mínimos previstos en la normativa laboral aplicable. Cuando esas sumas tengan su origen en un acuerdo consensuado (procesos de mutuo acuerdo o retiro voluntario, entre otros) estarán alcanzadas en cuanto superen los montos indemnizatorios mínimos previstos en la normativa laboral aplicable para el supuesto de despido sin causa.
También se considerarán ganancias de esta categoría las compensaciones en dinero y en especie y los viáticos que se abonen como adelanto o reintegro de gastos, por comisiones de servicio realizadas fuera de la sede donde se prestan las tareas, que se perciban por el ejercicio de las actividades incluidas en este artículo.
No obstante, tratándose de los gastos de movilidad, viáticos y otras compensaciones análogas abonados por el empleador, será de aplicación la deducción prevista en el artículo 86, inciso e), de esta ley, en los importes que fije el convenio colectivo de trabajo correspondiente a la actividad de que se trate o -de no estar estipulados por convenio- los efectivamente liquidados de conformidad con el recibo o constancia que a tales fines provea éste al empleado, el que no podrá superar el equivalente al cuarenta por ciento (40%) de la ganancia no imponible establecida en el inciso a) del artículo 30 de la presente ley.
Respecto de las actividades de transporte de larga distancia la deducción indicada en el párrafo anterior no podrá superar el importe de la ganancia no imponible establecida en el inciso a) del mencionado artículo 30. A tales fines deberá considerarse como transporte de larga distancia a la conducción de vehículos cuyo recorrido exceda los cien (100) kilómetros del lugar habitual de trabajo.
También se considerarán ganancias de esta categoría las sumas abonadas al personal docente en concepto de adicional por material didáctico que excedan al CUARENTA POR CIENTO (40 %) de la ganancia no imponible establecida en el inciso a) del artículo 30 de la presente ley.
A tales fines la ADMINISTRACIÓN FEDERAL DE INGRESOS PÚBLICOS establecerá las condiciones bajo las cuales se hará efectivo el cómputo de esta deducción.
Para la liquidación de las Ganancias de Cuarta Categoría, comprendidas en los incisos a), b), c) -excepto las correspondientes a los consejos de sociedades cooperativas- el primer párrafo del inciso e), y el segundo párrafo del Art. 82 LIG T.O. 2019; y las rentas provenientes de los planes de seguro de retiro privados que se perciban como renta vitalicia previsional derivados de fondos transferidos de las ex-Administradoras de Fondos de Jubilaciones y Pensiones (AFJP) a las compañías de seguros de retiro, existe un régimen especial de retención regulado por la RG (AFIP) 4003-E (B.O. 03/03/2017) y modificatorias. Esta resolución establece quiénes son los sujetos obligados a actuar como agentes de retención, los derechos y obligaciones del contribuyente y del agente de retención, y la forma de cálculo, liquidación e ingreso del impuesto generado por este tipo de rentas.
A lo largo del año 2021, se fueron publicando una serie de leyes, decretos y resoluciones, que significan importantes modificaciones para la determinación del impuesto proveniente de la cuarta categoría, las que se enumeran a continuación:
En los próximos puntos se analizarán los cambios más relevantes y sus características, para establecer sus consecuencias en la liquidación de este impuesto.
3. ANÁLISIS DE LAS MODIFICACIONES PARA EL PERÍODO FISCAL 2021
3.1) EL CONCEPTO DE REMUNERACIÓN Y/O HABER BRUTO MENSUAL COMO GENERADOR INDIRECTO DE TRES GRUPOS DE CONTRIBUYENTES
El artículo 6 de la Ley N° 27.617 modifica el primer párrafo del Art. 30 de la LIG T.O. 2019 creando tres grupos de contribuyentes según el monto del sueldo y/o haber bruto percibido para el caso de rentas originadas por el desempeño de cargos públicos, por el trabajo personal ejecutado en relación de dependencia y por jubilaciones, pensiones, retiros o subsidios originados en el trabajo personal en relación de dependencia (Art. 82 LIG inc. a, b y c). Se aclara que sólo a los efectos de esta clasificación, se entiende como remuneración y/o haber bruto mensual a la suma de todos los importes que se perciban, cualquiera sea su denominación, no debiéndose considerar, únicamente, el Sueldo Anual Complementario. Por su parte, el Art. 6 del DR 336/21 agrega artículos sin número a continuación del Art 176 de la reglamentación de la LIG, detallando esta definición de la ley como “la suma de todos los importes que se perciban mensualmente, en dinero o en especie, cualquiera sea su denominación, tengan o no carácter remuneratorio, a los fines de la determinación de los aportes y contribuciones al Sistema Integrado Previsional Argentino (SIPA) o regímenes provinciales o municipales análogos y estén gravados, no gravados o exentos por el impuesto. El único concepto que no deberá considerarse es el Sueldo Anual Complementario”.
Asimismo, el Art. 12 de la Ley N° 27.617, faculta al Poder Ejecutivo y a la AFIP a dictar normas complementarias en este sentido, incluso, a incrementar durante el período fiscal 2021 los montos previstos en el anteúltimo párrafo del inciso c) del Art. 30 LIG T.O. 2019. En virtud de esta facultad, el Poder Ejecutivo, a través del Dto. N° 620/21 ha incrementado estos importes a partir del período devengado septiembre de 2021.
Por lo tanto, considerando las modificaciones mencionadas, los grupos de contribuyentes han quedado de la siguiente manera:
La remuneración y/o haber bruto mensual se tiene en cuenta para:
3.2) LA DEDUCCIÓN ESPECIAL INCREMENTADA ADICIONAL (DEIA)
De acuerdo con el Art. 30 LIG T.O. 2019, la deducción especial incrementada es aquella que pueden descontar quienes obtienen ganancias provenientes del trabajo personal en relación de dependencia, jubilaciones, pensiones y subsidios y desempeño de cargos públicos; y que consiste en incrementar la ganancia no imponible en tres coma ocho (3,8) veces.
Con el fin de “favorecer” a trabajadores y jubilados y/o pensionados, se crea esta Deducción Especial Incrementada Adicional, en adelante DEIA, que eleva el piso a partir del cual los contribuyentes del Grupo I deben tributar ganancias, según el tramo de remuneración y/o haber bruto mensual obtenido, como se explica a continuación:
Al respecto, se deben tener en cuenta las siguientes consideraciones:
3.3) EXENCIÓN DEL SUELDO ANUAL COMPLEMENTARIO
Otra de las modificaciones es la incorporación de la exención del Sueldo Anual Complementario para sujetos cuyo “promedio” de remuneración y/o haber bruto mensual del período fiscal anual no supere el monto establecido en la legislación. La Ley N° 27.617 fijó este tope en $ 150.000, posteriormente el Decreto 620/2021 lo incrementó a $ 175.000. Este monto se debe ajustar en forma anual por el coeficiente que surja de la variación anual de la Remuneración Imponible Promedio de los Trabajadores Estables (RIPTE), como lo establece el último párrafo del artículo 30 de la LIG T.O. 2019. Por su parte, el DR 336/2021 agrega un artículo sin número a continuación del 176, por el cual se dispone otro límite a esta exención: “…la exención del Sueldo Anual Complementario no podrá exceder el importe que resulte de determinarlo de conformidad con la remuneración indicada en el inciso z) del artículo 26 de la ley del impuesto”.
La RG AFIP 5008/2021 que adecúa la RG AFIP 4003-E a estas novedades, establece que se debe ajustar en la liquidación anual o final, el tratamiento de exento o gravado que se les haya otorgado en oportunidad de cada pago de este concepto, en caso de que sea distinto al que resulte del promedio; sin embargo, este procedimiento excepcionalmente no será de aplicación para el período 2021. También, se aclara que el sueldo anual complementario exento no integra la base de cálculo del impuesto y se modifica el Anexo II apartado C de la RG AFIP 4003-E sustituyendo el título de ese apartado de “Sueldo Anual Complementario” por “Sueldo Anual Complementario (SAC) gravado”. En consecuencia, para el tratamiento del SAC gravado, la RG AFIP 4003-E dispone que: los agentes de retención deberán adicionar a la ganancia bruta de cada mes calendario determinada conforme el Apartado A y, en su caso, a las retribuciones no habituales previstas en el Apartado B, una doceava parte de la suma de tales ganancias en concepto de Sueldo Anual Complementario para la determinación del importe a retener en dicho mes. Asimismo, detraerán una doceava parte de las deducciones a computar en dicho mes, en concepto de deducciones del Sueldo Anual Complementario. En los meses en que se abonen las cuotas del Sueldo Anual Complementario, el empleador podrá optar por:
a) Considerar los importes realmente abonados por dichas cuotas y las deducciones que corresponda practicar sobre las mismas, en sustitución de las doceavas partes computadas en los meses del período fiscal de que se trate, transcurridos hasta el pago de tales conceptos.
b) Utilizar la metodología mencionada en los párrafos anteriores y, luego, en la liquidación anual o final, según corresponda, efectuada conforme el Artículo 21 de la RG AFIP 4003, considerar el Sueldo Anual Complementario percibido en el período fiscal y las deducciones correspondientes a los conceptos informados por el beneficiario de las rentas, en reemplazo de las doceavas partes computadas en cada mes.
Sin embargo, tal como se adelantó, a fin de determinar la procedencia de la exención del SAC para el ejercicio del año 2021 existe un procedimiento de excepción:
(La retención practicada, cuando hubiese correspondido, sobre la primera cuota del sueldo anual complementario de 2021, no será pasible de modificación en oportunidad del pago de la segunda cuota correspondiente al período fiscal 2021)
3.4) EXENCIÓN BONO POR PRODUCTIVIDAD, FALLO DE CAJA, O CONCEPTOS SIMILARES
Dentro de las exenciones del Art. 26 de la LIG T.O. 2019, se incorpora al segundo párrafo del inc. x) una exención a los importes percibidos en concepto de bono por productividad, fallo de caja, o conceptos similares exclusivamente para quienes perciban remuneraciones brutas de hasta $300.000 mensuales, con un tope anual equivalente al 40% de la ganancia no imponible, es decir de $ $67.071,36 para el año 2021. A continuación, se aclara que sólo se aplica siempre que el promedio de la remuneración bruta mensual del período fiscal anual no supere la suma equivalente a $ 300.000 para el año 2021. Dicho monto se ajustará anualmente (RIPTE).
Asimismo, debe ajustarse en la liquidación anual o final, el tratamiento de exento o gravado que se les haya otorgado en oportunidad de cada pago de este concepto, en caso de que sea diferente al que resulte del promedio del periodo fiscal anual.
El Art. 2 del DR 336/21, aclara las condiciones de aplicación y las incorpora a continuación del primer párrafo del Art. 92 de la reglamentación de la LIG T.O. 2019:
Para la exención para Bonos por Productividad:
• Deben ser rubros remuneratorios creados por CCT o contrato individual, condicionados al cumplimiento de pautas o metas objetivas de incremento de la producción explicadas claramente.
• Deben especificarse criterios de comparación respecto a períodos anteriores para determinar el incremento.
• No puede implicar una extensión de la jornada laboral.
• No se incluyen las sumas que se perciban habitualmente por trabajo a destajo, la cantidad de obras terminadas, los viajes realizados o los kilómetros recorridos que no reúnan las condiciones precedentemente previstas.
Para la exención por Fallo de Caja:
Por último, la AFIP podrá establecer la forma y modalidades de acreditación de la procedencia de los bonos de productividad, fallos de caja y conceptos similares.
3.5) EXENCIÓN EN DETERMINADOS SUPLEMENTOS PARA EL PERSONAL MILITAR
También se agrega el inciso y) del artículo 26 de la LIG T.O. 2019 y el artículo sin número a continuación del 93 del DR LIG, por los cuales se exime del impuesto a los salarios percibidos por el personal de la actividad militar, en concepto de suplementos particulares indicados en el artículo 57 de la Ley 19.101 y establecidos antes de la vigencia de esta ley 27.617 (21/04/2021):
– Suplemento por actividad arriesgada.
– Suplemento por título terciario.
– Suplemento por alta especialización o el suplemento por zona o ambiente insalubre o penoso.
3.6) CAMBIOS EN LAS DEDUCCIONES PERSONALES
Otras de las disposiciones incluidas en la Ley N° 27.617, modifican al Art. 30 de la LIG T.O. 2019 en cuanto a:
3.7) ADECUACIONES NORMATIVAS A LAS DEDUCCIONES GENERALES
La Ley N° 27.617 modifica los párrafos cuarto y quinto del Art. 82 de la LIG, sobre la deducción de gastos de movilidad, viáticos y otras compensaciones análogas abonadas por el empleador. Esta deducción, solo se aplica en los importes que fije el convenio colectivo de trabajo correspondiente a la actividad que se trate o -de no estar estipulados por convenio- en los efectivamente liquidados de conformidad con el recibo o constancia que a tales fines provea éste al empleado, hasta un máximo del CUARENTA POR CIENTO (40%) de la ganancia no imponible establecida en el Art. 30 de la LIG T.O. 2019.
Cuando se trate de actividades de transporte de larga distancia, la deducción a computar no debe superar el importe de la referida ganancia no imponible. Para este caso, se considera como transporte de larga distancia, a la conducción de vehículos cuyo recorrido exceda los CIEN (100) kilómetros del lugar habitual de trabajo.
Asimismo, se
modifica el inc. a) del Art. 92 de la LIG T.O. 2019, por el cual NO SE ADMITE
COMO DEDUCCIÓN, sin distinción de categorías, a los gastos personales y de
sustento del contribuyente y de su familia, salvo aquellos autorizados
expresamente por la LIG.
3.8) EXCLUSIONES AL ALCANCE DEL IMPUESTO
En cuanto a este tema se agregan exclusiones a través de la sustitución del segundo párrafo del Art. 111 de la LIG T.O. 2019 y la incorporación del Art. Sin Número a continuación del 280 del DR de la LIG. Por lo tanto, no se encuentran alcanzados por el impuesto:
Inc. o) Otorgamiento o pago documentado de cursos o seminarios de capacitación o especialización en la medida que resulten indispensables para el desempeño y desarrollo de la carrera del empleado dentro de la empresa.
Inc. p) Reintegro de gastos de guardería y/o jardín materno-infantil, documentados con comprobantes, que utilicen los y las dependientes con hijos, hijas, hijastros o hijastras de hasta TRES (3) años de edad que revistan la condición de cargas de familia, cuando el empleador no contare con esas instalaciones.
Inc. q) Provisión de herramientas educativas para los hijos, hijas, hijastros o hijastras del trabajador y trabajadora, menores de DIECIOCHO (18) años o incapacitados para el trabajo, que revistan la condición de cargas de familia.
Inc. r) Otorgamiento o pago documentado de cursos o seminarios de capacitación o especialización para los hijos, hijas, hijastros e hijastras del trabajador y trabajadora, menores de DIECIOCHO (18) años o incapacitados para el trabajo, que revistan la condición de cargas de familia, hasta el límite equivalente al 40% de la GNI. Los cursos o seminarios de capacitación o especialización aludidos deberán versar sobre materias incluidas en los planes de enseñanza oficial referidos a todos los niveles y grados hasta el nivel secundario, inclusive, y cuyo desarrollo responda a tales planes.
Además, el
agente de retención o empleador
deberá conservar a
disposición de la AFIP la documentación de respaldo de los conceptos indicados
en los incisos o), p), q) y r) precedentes.
CONCLUSIÓN
A pesar de que todos los principios tributarios aconsejen que los impuestos sean claros, de fácil pago, sencilla liquidación y justos al momento de medir la capacidad contributiva de todos los trabajadores, el Régimen de retención de ganancias para la “cuarta categoría” que rige en Argentina no cumple con ninguno de ellos. Todo sería más sencillo si la inflación se reconociera directamente en los impuestos, sin la necesidad de realizar actualizaciones que están originadas por ser años electorales, por ejemplo.
Durante el año 2021 se ha sancionado la normativa analizada en el presente trabajo, que ha afectado el cálculo y la liquidación del impuesto a las ganancias de Cuarta Categoría, de una forma contundente y novedosa, alejándose del principio de progresividad, y creando innecesarias complicaciones de implementación. Dejándose de lado ciertas cuestiones legales, que en un país normal no son menores, a pesar del concreto beneficio que se otorga a los trabajadores, la forma de llevarlo a la práctica no respeta lo que debería haber sido.
Siguiendo el orden de importancia, la Constitución Nacional establece que todo tributo tiene que ser creado por una ley. En otro orden, la ley del Impuesto a las Ganancias determina que la liquidación de la cuarta categoría, dentro de la que se encuentran los sueldos y jubilaciones o pensiones, se rige por el criterio de lo percibido; o sea, el impuesto se exige una vez que se cobra la «renta».
La misma norma define que el año fiscal coincide con el calendario, para la determinación de la liquidación impositiva de las personas humanas. A pesar de estas cuestiones legales, que parecen obvias, las modificaciones introducidas este año 2021 en el cálculo de la retención de Ganancias no estarían cumpliendo con esos postulados básicos. Más aun con el dictado del Decreto PEN 620/21, donde viene a partir el periodo fiscal en dos partes, una que va de enero a agosto de 2021, y la otra desde el devengado primero de septiembre de 2021 hasta diciembre 2021. Inéditamente, se determinó que esta modificación será para los últimos cuatro meses del año (septiembre a diciembre 2021). De esta manera, no tiene efectos retroactivos y en consecuencia no deben realizarse devoluciones de las retenciones realizadas durante los primeros ocho meses del año.
Con respecto a los tramos e importes de la deducción especial incrementada adicional (DEIA) para el llamado “Grupo 2”, el Poder Ejecutivo tiene delegada, por la ley 27.617, la facultad de determinar la deducción adicional para los diferentes tramos de remuneraciones y/o haberes, misión que fue subdelegada hacia la Administración Federal de Ingresos Públicos, a pesar de que la función de este organismo debiera limitarse únicamente a instrumentar lo que fue sancionado por la ley. Sin dudas, constituye un exceso de facultades otorgadas a la AFIP.
Con respecto a la deducción especial incrementada adicional (DEIA) que encuadran dentro del llamado “Grupo 1”. Cuando la remuneración y/o haber bruto del mes o el promedio a ese mes (EL MENOR de ambos) no supere determinado importe (ejemplo: $175.000 desde septiembre), no se le retendrá impuesto al sujeto, llevando dicha DEIA 1 del mes, a un valor que haga que la Ganancia Neta Sujeta a Impuesto (GNSI) del mes sea cero pesos ($0). Con esto crea diferencias entre los distintos sujetos dentro del mismo Grupo 1. La forma incorrecta en que se hicieron los cambios da como resultado que el impuesto se aplique sin considerar la situación personal de cada trabajador, al no tenerse en cuenta las cargas de familia y otras deducciones generales particulares que tengan cada sujeto.
Otro inconveniente del actual esquema de liquidación es que superado el límite, aunque sea por un peso, se pasa a tener que pagar impuesto. Además generaría una desmotivación al progreso y al aumento de la productividad laboral, ya que puede generarle al trabajador tener que tributar más. También el trabajador tendrá que hacer cálculos para definir si acepta un ascenso de categoría, que puede significarle comenzar o tener que pagar más de Ganancias.
Exención del SAC. Inconstitucionalidad del aumento por el PEN
Como vimos, el 2do párrafo del Art. 12 de la Ley N° 27.617 facultaba al Poder Ejecutivo Nacional a “incrementar, durante el año fiscal 2021, los montos previstos en el anteúltimo párrafo del inciso c) del artículo 30 de la Ley de Impuesto a las Ganancias, texto ordenado en 2019 y sus modificaciones”, en otras palabras, tiene la facultad de incrementar, para 2021, los montos para determinar los Grupos de las DEIA1 y DEIA2 solamente.
Entiendo que la Ley 27.617 no delegó en el PEN la posibilidad de modificar esta exención incrementando el monto de remuneraciones y/o haberes brutos. La Constitución Nacional impide dictar decretos de necesidad y urgencia en materia tributaria.
Será remitido a la Comisión Bicameral Permanente, que tiene competencia para pronunciarse respecto de la validez o invalidez de los decretos de delegación legislativa. Si bien es poco probable que alguien plantee la inconstitucionalidad porque es a favor de los empleados, no habría que dejar pasar por alto estas cuestiones legales.
Podemos concluir que para el año fiscal 2021, se deben tener en cuenta CINCO “PROMEDIOS” diferentes:
• DEIA v1: Promedio de la Remuneración y/o Haber Bruto mensual de Enero a Agosto.
• DEIA v2: Promedio de la Remuneración y/o Haber Bruto mensual de Setiembre a Diciembre.
• SAC 1er SEM 2021: Promedio de la Remuneración y/o Haber Bruto mensual de Enero a Junio.
• SAC 2do SEM 2021: Promedio de la Remuneración y/o Haber Bruto mensual de Julio a Diciembre.
• Bonos o fallo de caja: Promedio de la Remuneración bruta mensual del periodo fiscal anual.
Las reglamentaciones por parte de la AFIP (RG 5008 y RG 5076) para poder implementar todos estos rotundos cambios, fueron al límite de las liquidaciones de sueldos y/o haberes, en cada una de las dos oportunidades (devengado junio la primera, y devengado septiembre la segunda), siendo prácticamente imposible realizar las adecuaciones en los sistemas de liquidación, un tema operativo no menor. Este año los sistemas de las empresas, para calcular la retención del Impuesto a las Ganancias en los sueldos, tuvieron que modificarse tres veces. Esto produce pérdida de tiempo y un costo de implementación adicional.
PROPUESTA
El propio régimen ya tiene previsto un mecanismo de actualización de las deducciones personales del art 30 LIG (ganancia no imponible, cargas de familia, y deducción especial) y de las tablas del art 94 LIG que se usan para calcular el impuesto. Para eso se utiliza el índice laboral denominado RIPTE, considerando la variación anual producida en los meses de octubre de cada año, que para este 2021 fue del 35,38%.
La manera correcta de realizar una nueva modificación en las deducciones personales y en las tablas del art 94 LIG para este año, hubiera sido a través de una ley del Congreso que suba el umbral, para que el impuesto siga con una línea de progresividad. Llevarlas a un valor inicial acorde a la realidad del país, para reflejar la real capacidad contributiva de trabajadores y/o jubilados/pensionados. Sin meterse en todo este engendro que genera incertidumbre y los problemas de implementación ya analizados en el presente trabajo, buscando un equilibrio para que las arcas del estado no se vean afectadas.
Y una vez actualizado, ahí sí seguir con el mecanismo de actualización anual, por ejemplo por RIPTE como se hace desde 2018.
Con esto se deben dejar sin efecto los cambios introducidos por la Ley 27.617 en lo que se refiere a los grupos (1 y 2) para aplicar la deducción especial incrementada adicional (DEIA) del anteúltimo párrafo del inciso c) del art 30º LIG.
Con respecto a la exención del SAC, yo la eliminaría para que no traiga problemas con respecto a la procedencia o gravabilidad, ya que por un peso de más, podría pasar de estar totalmente exento a estar gravado, que además generaría una desmotivación al progreso y al aumento de la productividad laboral. Entonces si la actualización que planteo como propuesta (ded. Personales y tabla), se hace de una manera correcta y que contemple la gravabilidad del SAC, no afectaría ni discriminaría al que pueda saltar de exento a gravado. Seguiría con el mecanismo de prorrateo de la doceava parte como lo establece la RG AFIP 4003, para que la carga en los meses que se paga el SAC no lo afecte.
Con respecto a los demás beneficios que incorporó la ley 27.617, deben seguir, como por ejemplo las nuevas exenciones de Bono por productividad, fallo de caja, suplementos al personal militar; la incorporación del conviviente como carga de familia; la duplicación del valor por hijo incapacitado; las exclusiones al alcance del impuesto de ciertos beneficios sociales, entre otros.
BIBLIOGRAFÍA
SITIO WEB CONSULTADO
www.infoleg.gob.ar
NOTAS BIBLIOGRÁFICAS
[1]) AFIP – https://www.afip.gob.ar/gananciasYBienes/ganancias/conceptos-basicos/default.asp
[1]) Op. cit. en 1.
3) Impuesto a las Ganancias en los sueldos: un experimento de laboratorio. De José Luis Ceteri, para Cronista.com.
